Un contribuente fa presente di essere titolare, insieme al fratello nella misura del 50% ciascuno, della nuda proprietà di un appartamento. La madre, titolare del diritto di usufrutto, occupa l’immobile a titolo di abitazione principale, fatta eccezione per una porzione dello stesso (planimetricamente definita) in relazione alla quale i due fratelli hanno “la materiale disponibilità”.

L’istante intende stipulare un contratto di locazione a canone libero di tale porzione e, pertanto, chiede se in quanto nudo proprietario possa accedere al regime della cedolare secca e, in caso di risposta affermativa, con quale modalità dichiarare il canone di affitto percepito.

Il presupposto dell’imposta

In base all’articolo 26 del testo unico delle imposte dirette (DPR 917/1986, TUIR), i redditi fondiari concorrono, indipendentemente dalla percezione, a formare il reddito complessivo dei soggetti che possiedono gli immobili a titolo di proprietà, enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale, per il periodo d’imposta in cui si è verificato il possesso. In proposito la circolare 150 del 1999 ha chiarito che tale disposizione sancisce il principio secondo cui tale reddito deve essere imputato al possessore in quanto tale, senza tenere in alcun conto dell’esistenza o meno di un reddito né del momento in cui lo stesso è percepito, come avviene, ad esempio, per gli immobili utilizzati come abitazione principale o comunque non locati, per i quali il reddito continua a essere determinato sulla base della rendita catastale.

Infatti, il presupposto dell’imposta – prosegue la circolare – non scaturisce dal mero possesso del reddito, ma dal possesso qualificato del cespite patrimoniale, che di per sé è considerato rappresentativo di capacità contributiva.

In deroga al principio generale appena enunciato, la norma attualmente stabilisce, inoltre, che i redditi derivanti dai contratti di locazione di immobili a uso abitativo non concorrono alla formazione del reddito se non percepiti esclusivamente qualora la mancata percezione sia provata dall’intimazione di sfratto per morosità o dall’ingiunzione di pagamento.

Con riferimento agli immobili affittati, poi, la norma prevede che se il canone risultante dal contratto di locazione sia superiore al reddito medio ordinario (definito mediante l’applicazione di tariffe d’estimo, articolo 37 TUIR), il reddito fondiario è determinato in misura pari a quella del canone di locazione al netto di tale riduzione.

La nuda proprietà è alternativa al regime ordinario

In merito all’applicazione del regime della cedolare secca, si legge nella risposta 216/2023, l’Agenzia delle entrate sottolinea che, dall’anno 2011, l’articolo 3 del D.lgs. 23/2011 ha previsto che in alternativa facoltativa rispetto al regime ordinario per la tassazione del reddito fondiario ai fini IRPEF, il proprietario o il titolare di diritto reale di godimento di immobili locati a uso abitativo può optare per il predetto regime sostitutivo. Ciò equivale a dire che le persone fisiche titolari del diritto di proprietà (o di altro diritto reale di godimento di immobili affittati, che non agiscono nell’esercizio di un’attività d’impresa, o di arti e professioni, hanno la possibilità di optare per l’applicazione della cedolare secca, regime di tassazione alternativo, dunque, rispetto a quello ordinario.

L’Agenzia ricorda che la nuda proprietà si accompagna all’usufrutto, il quale riserva al suo titolare il diritto di godere della cosa e di poter percepire anche i frutti prodotti (artt. 981 e 984, codice civile); coerentemente, ai fini dell’imputazione del reddito, ai sensi del citato articolo 26 del TUIR, la costituzione del diritto di usufrutto implica quindi lo spostamento della soggettività passiva d’imposta dal proprietario all’usufruttuario, in quanto titolare del diritto di godere della cosa e dei frutti prodotti (cfr. tra l’altro, risoluzione 381/E del 2008).

Nel caso in questione l’istante, in qualità di nudo proprietario, pur avendo la disponibilità di fatto di una parte dell’immobile gravato di usufrutto a favore della madre, non può optare per il regime della cedolare secca proprio perché, come sopra precisato, tale regime costituisce un’alternativa facoltativa rispetto al regime ordinario che, come si è detto, in base al citato articolo 26 del TUIR non è imputato al nudo proprietario. Il documento di prassi conclude rinviando, per approfondimenti, ai provvedimenti del Direttore delle Entrate del 7 aprile 2011 e del 10 gennaio 2014 e ai chiarimenti forniti, tra l’altro, con le circolari 26/E del e 20/E del 2012.