CASSAZIONE

Nelle società di persone il litisconsorzio è necessario a pena di nullità

Tributi – IRPEF – Processo tributario – Avviso di accertamento – Contenzioso tributario – Litisconsorzio necessario – Mancata integrazione – Violazione delle norme del contraddittorio – Nullità dell’intero giudizio

La Corte di Cassazione  con l’ordinanza n. 5008 del 16 febbraio 2022, intervenendo su una questione importante che riguarda il litisconsorzio necessario tributario ha sentenziato che nel giudizio avente a oggetto l’accertamento dei redditi di società e associazioni, ove, in violazione dei principi del litisconsorzio necessario si formino giudicati “parziali” relativi a singole posizioni, i rapporti fra il giudicato parziale e le posizioni dei soggetti nei cui confronti non si sia formato il giudicato debbono essere risolti in base ai principi del contraddittorio e del diritto di difesa, per cui il terzo può trarre beneficio dal giudicato inter alios, ma non esserne pregiudicato.

Ricordiamo che l’articolo 102 del codice di procedura civile, rubricato “Liticonsorzio necessario”, recita: “Se la decisione non può pronunciarsi che in confronto di più parti, queste debbono agire o essere convenute nello stesso processo” e, pertanto, costituisce la partecipazione necessaria nel processo civile di una pluralità di soggetti. Avere più parti nel processo significa quindi sottostare al principio della legittimazione di agire, sia per i soggetti legittimati dall’avere in comune gli stessi rapporti sostanziali, sia per il giudice che per evitare un contraddittorio “non integro” assegna un termine perentorio per integrarlo a pena di estinzione. Tale istituto si realizza quando la presenza di più parti in giudizio, oltre al ricorrente e al resistente, si rende necessaria affinché la sentenza possa dirsi produttiva di effetti. La fattispecie, pertanto, si concretizza ogni qualvolta la sentenza debba provvedere necessariamente e in modo indivisibile nei confronti di più soggetti e gli effetti della pronuncia di merito, quindi, investono inevitabilmente tutte le parti.  La Sez. Tributaria della Corte di Cassazione ha continuamente ritenuto che deve essere esaminata, anche d’ufficio, la questione della corretta instaurazione del contraddittorio in presenza di un litisconsorzio necessario ex art.102 c.p.c. e della conseguente nullità della sentenza di appello.

La  Suprema Corte, infatti, ha più volte osservato che l’unitarietà dell’accertamento, che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e di quelle dei singoli soci, e la conseguente automatica imputazione dei redditi a ciascun socio proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed a prescindere dalla percezione degli stessi (art. 5, DPR n. 917/86), comporta, in linea di principio, la configurabilità di un litisconsorzio necessario tra tutti i soggetti (società e tutti i soci) ai quali il suddetto accertamento si riferisce. Rammentiamo in proposito che qualora sia proposto ricorso tributario anche avverso un solo avviso di rettifica da uno dei soci o dalla società, la controversia, salvo il caso in cui i soci prospettino questioni personali, non ha a oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato. Per il che, il giudice investito dal ricorso proposto da uno (o da alcuni) soltanto dei soggetti interessati deve procedere all’integrazione del contraddittorio, ai sensi dell’art. 14 del D.Lgs. n. 546/1992, riconfermando la nullità assoluta del giudizio celebratosi senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari, rilevabile anche d’ufficio in ogni stato e grado del procedimento (cfr. Cass. SS.UU. 14815/08, Cass. 2907/10).  

I precedenti giurisprudenziali peraltro non sono mancati (ex multis, l’ordinanza 17353/2020, che sottolineava: “… in caso di violazione dell’obbligo la controversia è nulla…”), e sarebbe sufficiente citare anche la recente pronunzia, la n. 41265/2021, che ricordava con precisione che il litisconsorzio è sempre necessario tra i soci di società di persone e società.

Nel caso di accertamento nei confronti di una società di persone, il principio di unitarietà dell’accertamento comporta che il ricorso tributario, proposto da uno dei soci o dalla società, riguarda sia questa che i primi. Tutti, infatti, devono essere parti del procedimento, non potendo la relativa controversia essere decisa limitatamente ad alcun soltanto di essi.

La Corte di Cassazione si è oggi pronunciata sull’argomento del “litisconsorzio necessario originario” indicandone il perimetro di applicazione alla luce della precedente pronuncia delle Sezioni Unite con la citata e decisiva sentenza n. 14815/2008, nella quale gli Ermellini avevano stabilito che “… nella  giurisprudenza  di  legittimità e’ stato ritenuto più volte che tra  il contenzioso  relativo  all’accertamento  a  carico  della societa’ e quello  relativo ai  singoli  soci sussiste un vincolo di consequenzialità necessaria  “in virtù  del  quale,  nel  caso  di autonoma e distinta instaurazione delle relative vertenze  dinanzi  al giudice tributario, si rende inevitabile che la  decisione intervenuta  nel  primo  dei  suddetti contenziosi si rifletta sulla pronuncia afferente  al  secondo, il che impone al giudice chiamato a statuire su quest’ultimo  di  prendere  atto  della  decisione  intervenuta  nella prima  controversia, anche  se,  in ragione dei limiti soggettivi stabiliti dall’art.  2909 cod.  civ.,  il  giudicato  che  si  formi nei rapporti tra la societa’ e  l’erario in  relazione  all’ILOR non e’ opponibile al socio, che non sia stato  parte in  detto  contenzioso,  per l’IRPEF da lui dovuta sui redditi posseduti  nel periodo,  compreso  il  reddito  di  partecipazione  alla societa’”; nella  specie, quindi,  secondo  tale giurisprudenza, non ricorrerebbe una situazione  di litisconsorzio  necessario  tra societa’ e soci, ne’ sarebbe ravvisabile un  rapporto di   pregiudizialità  che  imponga  la  sospensione  necessaria  del  giudizio relativo  ai  soci,  nei  confronti  dei  quali  non e’ opponibile il  giudicato relativo   al   reddito   della   società,   formatosi   senza   la  partecipazione degli stessi (Cass. 14417/2005; conf. 9446/2006).

Giova anche rammentare che in tale occasione i giudici di legittimità, con riferimento alle società di persone, hanno espressamente sancito che “La unitarietà dell’accertamento che è (o deve essere) alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società ed associazioni di cui all’art. 5 del TUIR e dei soci delle stesse (art. 40 dpr n. 600/1973) e la conseguente automatica imputazione dei redditi della società a ciascun socio proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili, indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso proposto da uno dei soci o dalla società, anche avverso un solo avviso di rettifica, riguarda inscindibilmente la società ed i soci (salvo che questi prospettino questioni personali), i quali tutti devono essere parte nello stesso processo”. Ne discende che nel caso sia proposto ricorso avverso un solo atto impositivo, da uno dei soci o dalla società, la controversia – salvo il caso in cui i soci prospettino questioni personali – non ha a oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, per cui il giudice investito dal ricorso proposto da uno (o da alcuni) soltanto dei soggetti interessati deve procedere all’integrazione del contraddittorio, ai sensi dell’art. 14 del D.Lgs. n. 546/92, pena la nullità assoluta del giudizio celebratosi senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari, rilevabile anche d’ufficio in ogni stato e grado del procedimento. 

In conclusione, è così possibile affermare che la violazione delle norme sul litisconsorzio necessario non rilevata dal giudice di primo grado che non ha disposto l’integrazione del contraddittorio, né da quello di appello che non ha provveduto a rimettere la causa al primo giudice ex art. 354 c.p.c., impone l’annullamento della pronuncia emessa a contraddittorio non integro, e il conseguente rinvio della causa al giudice di primo grado in composizione diversa – ai sensi dell’art. 383, u.c. c.p.c. (Cass. 8825/07, 5063/10) – che provvederà alla decisione, previa integrazione del contraddittorio ai soci presenti nella compagine sociale all’epoca presa in esame dall’accertamento ed alla liquidazione delle spese di lite.

Tanto premesso e tornando al caso oggi in dibattimento, la vicenda ha inizio quando un contribuente riceve un avviso di accertamento IRPEF in qualità di socio accomandante di una società in accomandita semplice. Adito alla giustizia tributaria, riceveva un arresto in sede provinciale che però in giudizio veniva ribaltato nella CTR adita che riconosceva le ragioni della parte contribuente. L’avvocatura erariale si rivolgeva alla Cassazione con quattro motivi, indicando essenzialmente nel secondo motivo che la CTR aveva violato le norme del contraddittorio, con conseguente nullità dell’intero giudizio, in quanto, trattandosi nella specie di società di persone, la CTR avrebbe dovuto dichiarare la nullità della sentenza e del giudizio di primo grado e rimettere le parti innanzi al giudice di prime cure per l’integrazione del contraddittorio nei confronti della società e degli altri soci.

I Giudici della Suprema Corte, sulla scorta dell’attuale giurisprudenza, hanno stabilito la validità di quanto lamentato dall’Agenzia, affermando che “… secondo la ricorrente il giudice di appello aveva errato nel non riconoscere l’efficacia vincolante del giudicato sull’accertamento societario nei confronti del socio, che non aveva impugnato l’accertamento emesso nei suoi confronti per motivi personali; preliminarmente, deve rilevarsi la fondatezza del secondo e del terzo motivo di ricorso, sulla violazione del litisconsorzio necessario nei confronti dei soci; ed invero, secondo la nota pronuncia delle Sezioni Unite di questa Corte, “in materia tributaria, l’unitarietà dell’accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni di cui all’art. 5 d.P.R. 22/12/1986 n. 917 e dei soci delle stesse e la conseguente automatica imputazione dei redditi a ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci – salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali -, sicchè tutti questi soggetti devono essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi; siffatta controversia, infatti, non ha ad oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, con conseguente configurabilità di un caso di litisconsorzio necessario originario. Conseguentemente, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l’integrazione del contraddittorio ai sensi dell’art. 14 d.lgs. 546/92 (salva la possibilità di riunione ai sensi del successivo art. 29) ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorzi necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio” (Cass. S.U. sent. n. 14815/2008); in tema di società in accomandita semplice si è anche detto che «nel processo tributario, il litisconsorzio necessario originario che, nel caso di rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni ex art. 5 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, sussiste tra la società e tutti i soci della stessa in ragione dell’unitarietà dell’accertamento, che è alla base della rettifica e della conseguente automatica imputazione dei redditi a ciascun socio (proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi), ricorre anche nei confronti del socio accomandante di una società in accomandita semplice, incidendo l’accertamento in rettifica della dichiarazione anche sull’imputazione dei redditi di costui, indipendentemente dal profilo della responsabilità (limitata alla quota conferita o illimitata)» (Cass. n. 27337/2014); trattandosi, nel caso di specie, di giudizio intentato dal socio accomandante di una società di persone in accomandita semplice non solo per ragioni personali, come rilevato dagli stessi giudici di appello, risultano pretermessi gli altri soci, litisconsorti necessari; non è, invece, necessario disporre l’integrazione del contraddittorio per la società, nei confronti della quale la stessa Agenzia ricorrente deduce esservi stato un giudicato favorevole all’amministrazione finanziaria; invero, «nel giudizio avente ad oggetto l’accertamento dei redditi di società ed associazioni, ove, in violazione dei principi del litisconsorzio necessario, si formino giudicati “parziali” relativi a singole posizioni, i rapporti fra il giudicato parziale e le posizioni dei soggetti nei cui confronti non si sia formato il giudicato debbono essere risolti in base ai principi del contraddittorio e del diritto di difesa, per cui il terzo può trarre beneficio dal giudicato inter alios, ma non esserne pregiudicato>>(Cass., sez.un., 4 giugno 2008, n. 14815 citata); con la conseguenza che la formazione di un giudicato a carico di uno dei litisconsorti impedisce la concreta attuazione del litisconsorzio processuale (vedi Cass., ord. 6 giugno 2014, n. 12793), pur non pregiudicando la posizione degli altri litisconsorti; in conclusione, in accoglimento del secondo e del terzo motivo, va dichiarata la nullità della sentenza impugnata e dell’intero giudizio, con rimessione delle parti alla C.t.p. di Napoli, che provvederà anche alla liquidazione delle spese”.

Corte di Cassazione – Ordinanza 16 febbraio 2022, n. 5008

sul ricorso iscritto al n. 10128/2015 R.G. proposto da

Agenzia delle entrate, in persona del direttore p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici domicilia in Roma alla via dei Portoghesi, n. 12;

-ricorrente –

CONTRO U. V.;

-intimato-

avverso la sentenza n.9137/18/2014 della Commissione tributaria regionale della Campania, pronunciata in data 21 ottobre 2014, depositata in data 23 ottobre 2014 e non notificata.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dal consigliere Andreina Giudicepietro

Rilevato che:

l’Agenzia delle Entrate ricorre con quattro motivi avverso V. U. per la cassazione della sentenza n.9137/18/2014 della  Commissione tributaria regionale della Campania, pronunciata in data 21 ottobre 2014, depositata in data 23 ottobre 2014 e non notificata, che ha rigettato l’appello dell’ufficio, in controversia concernente l’impugnativa dell’avviso di accertamento relativo a maggiore Irpef relativa all’anno di imposta 2007, derivante dall’accertamento del maggior reddito del contribuente, derivante dalla partecipazione, in qualità di socio accomandante, nella società “S. di C.C. e & C. S.A.S.”; a seguito del ricorso, il contribuente è rimasto intimato;

il ricorso veniva fissato per la camera di consiglio dell’11 novembre 2021, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380 bis 1, cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31.08.2016, n.168, conv. in legge 25 ottobre 2016, n.197;

Considerato che:

con il primo motivo, la ricorrente denunzia la violazione degli artt. 53 d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546, e 116 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n.4, cod. proc. civ.;

secondo l’Agenzia delle Entrate, la C.t.r. aveva errato nel dichiarare inammissibile l’appello avverso la sentenza della C.t.p. di Napoli, che a sua volta non aveva considerato l’esito del giudizio, favorevole all’amministrazione finanziaria, relativo all’impugnativa dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società;

con il secondo motivo, la ricorrente denunzia la violazione degli artt. 14 e 29 d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546, e 101, 102 e 354 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n.4, cod. proc. civ.;

secondo la ricorrente, la C.t.r. aveva violato le norme del contraddittorio, con conseguente nullità dell’intero giudizio, in quanto, trattandosi nella specie di società di persone, la C.t.r. avrebbe dovuto dichiarare la nullità della sentenza e del giudizio di primo grado e rimettere le parti innanzi al giudice di prime cure, per l’integrazione del contraddittorio nei confronti della società e degli altri soci;

con il terzo motivo, la ricorrente denunzia la violazione degli artt. 112 cod. proc. civ. e 5 d.P.R. 22 dicembre 1986 n.917, in relazione all’art. 360, primo comma, n.4, cod. proc. civ.;

secondo la ricorrente, il giudice di appello aveva violato il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, ritenendo peraltro erroneo l’automatismo del litisconsorzio necessario ex art.5 T.u.i.r., avendo il contribuente impugnato l’avviso di accertamento anche per questioni personali;

con il quarto motivo, la ricorrente denunzia la violazione degli artt. 5 d.P.R. 22 dicembre 1986 n.917, e 2261, 2313 e 2320 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n.3, cod. proc. civ.;

secondo la ricorrente il giudice di appello aveva errato nel non riconoscere l’efficacia vincolante del giudicato sull’accertamento societario nei confronti del socio, che non aveva impugnato l’accertamento emesso nei suoi confronti per motivi personali;

preliminarmente, deve rilevarsi la fondatezza del secondo e del terzo motivo di ricorso, sulla violazione del litisconsorzio necessario nei confronti dei soci;

ed invero, secondo la nota pronuncia delle Sezioni Unite di questa Corte, “in materia tributaria, l’unitarietà dell’accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni di cui all’art. 5 d.P.R. 22/12/1986 n. 917 e dei soci delle stesse e la conseguente automatica imputazione dei redditi a ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci – salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali -, sicchè tutti questi soggetti devono essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi; siffatta controversia, infatti, non ha ad oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, con conseguente configurabilità di un caso di litisconsorzio necessario originario. Conseguentemente, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l’integrazione del contraddittorio ai sensi dell’art. 14 d.lgs. 546/92 (salva la possibilità di riunione ai sensi del successivo art. 29) ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorzi necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio” (Cass. S.U. sent. n. 14815/2008);

in tema di società in accomandita semplice si è anche detto che «nel processo tributario, il litisconsorzio necessario originario che, nel caso di rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni ex art. 5 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, sussiste tra la società e tutti i soci della stessa in ragione dell’unitarietà dell’accertamento, che è alla base della rettifica e della conseguente automatica imputazione dei redditi a ciascun socio (proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi), ricorre anche nei confronti del socio accomandante di una società in accomandita semplice, incidendo l’accertamento in rettifica della dichiarazione anche sull’imputazione dei redditi di costui, indipendentemente dal profilo della responsabilità (limitata alla quota conferita o illimitata)» (Cass. n. 27337/2014);

trattandosi, nel caso di specie, di giudizio intentato dal socio accomandante di una società di persone in accomandita semplice non solo per ragioni personali, come rilevato dagli stessi giudici di appello, risultano pretermessi gli altri soci, litisconsorti necessari;

non è, invece, necessario disporre l’integrazione del contraddittorio per la società, nei confronti della quale la stessa Agenzia ricorrente deduce esservi stato un giudicato favorevole all’amministrazione finanziaria;

invero, «nel giudizio avente ad oggetto l’accertamento dei redditi di società ed associazioni, ove, in violazione dei principi del litisconsorzio necessario, si formino giudicati “parziali” relativi a singole posizioni, i rapporti fra il giudicato parziale e le posizioni dei soggetti nei cui confronti non si sia formato il giudicato debbono essere risolti in base ai principi del contraddittorio e del diritto di difesa, per cui il terzo può trarre beneficio dal giudicato inter alios, ma non esserne pregiudicato>>(Cass., sez.un., 4 giugno 2008, n. 14815 citata);

con la conseguenza che la formazione di un giudicato a carico di uno dei litisconsorti impedisce la concreta attuazione del litisconsorzio processuale (vedi Cass., ord. 6 giugno 2014, n. 12793), pur non pregiudicando la posizione degli altri litisconsorti;

in conclusione, in accoglimento del secondo e del terzo motivo, va dichiarata la nullità della sentenza impugnata e dell’intero giudizio, con rimessione delle parti alla C.t.p. di Napoli, che provvederà anche alla liquidazione delle spese;

P.Q.M.

accoglie il secondo ed il terzo motivo di ricorso, dichiara la nullità della sentenza impugnata e dell’intero giudizio, cassa la sentenza impugnata e rimette le parti innanzi alla C.t.p. di Napoli, cui demanda di provvedere anche sulle spese. Così deciso in Roma, il giorno 11 novembre 2021

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