L’interpello al quale l’Amministrazione finanziaria ha replicato con la Risposta n. 59 del 13 febbraio 2020 ha come oggetto la mancata fruizione dell’agevolazione nel periodo d’imposta

del trasferimento della residenza fiscale in Italia, in base ai contenuti dell’art. 16, comma 2, del decreto legislativo 147/2015.

Il quesito è stato presentato da una signora, cittadina italiana, che dichiara di essere in possesso di un titolo di laurea, di essersi stabilita all’estero a dicembre 2009 e di aver trasferito la propria residenza in Italia nel maggio 2017.

Nell’aprile 2017 ha stipulato un pre-contratto di lavoro con una società francese per l’assunzione presso la propria sede italiana in un Comune, avvenuta poi nel successivo mese di settembre. La contribuente dichiara di prestare la propria attività lavorativa prevalentemente in Italia e di aver dichiarato i propri redditi presentando  il modello Redditi Persone Fisiche 2018, con il conseguente pagamento delle imposte relative ai redditi di lavoro dipendente conseguiti per l’anno di imposta 2017, senza l’applicazione degli incentivi.

Nello specifico, i redditi dichiarati per l’anno 2017, sono stati prodotti in parte all’estero e in parte in Italia (da settembre al 15 dicembre 2017). La richiesta di chiarimenti è relativa alla possibilità di fruire dell’agevolazione prevista dal citato art. 16, comma 2, D.lgs. 147/2015, con decorrenza dalla data di trasferimento della residenza in Italia.

La signora ritiene di essere in possesso dei requisiti necessari per fruire dell’agevolazione in questione sostenendo, in proposito, che: a) il pre-contratto di lavoro con promessa di assunzione in Italia da parte dell’azienda transalpina giustifichi il collegamento fra il trasferimento della residenza a maggio del 2017 e l’inizio dell’attività lavorativa a settembre 2017; b) che la residenza estera possa essere provata dal certificato storico di migrazione emesso dal Comune che attesta l’emigrazione a Parigi a partire dal 2 dicembre 2009 e la successiva iscrizione all’Anagrafe della popolazione residente dello stesso Comune avvenuta nel maggio2017.

Le modifiche normative nel tempo

Il regime speciale per lavoratori impatriati, introdotto dall’art. 16 del D.lgs. 147/2015, ha subito una serie di modificazioni normative, apportate dall’art. 5 del decreto legge 34/2019, convertito dalla legge 58/2019, in vigore dal 1° maggio 2019, che trovano applicazione, ai sensi del comma 2 del medesimo art. 5, modificato dall’art. 13-ter, comma 1, del Dl 124/2019, convertito dalla legge 157/2019, a partire dal periodo d’imposta incorso, ai soggetti che a decorrere dal 30 aprile 2019 trasferiscono la residenza in Italia ai sensi dell’art. 2 del TUIR e risultano beneficiari del regime speciale in questione. Il citato articolo 2 del TUIR dispone che sono residenti in Italia le persone fisiche che per almeno 183 giorni (o 184 giorni e l’anno è bisestile) sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile.

Nei casi di trasferimento della residenza fiscale in Italia prima del 30 aprile 2019 si deve far riferimento alla formulazione dell’art. 16, D.lgs. 147/2015 vigente fino al 30 aprile 2019, secondo la quale, al verificarsi delle condizioni richieste, i redditi di lavoro dipendente e di lavoro autonomo prodotti in Italia concorrono alla formazione del reddito complessivo nella misura del 50%.

Destinatari e requisiti

Possono fruire del beneficio fiscale in esame i cittadini dell’Unione europea o di uno Stato extra Ue con il quale risulti in vigore una Convenzione contro le doppie imposizioni o un accordo sullo scambio di informazioni in materia fiscale che:

– sono in possesso di un titolo di laurea e hanno svolto continuativamente un’attività di lavoro dipendente, di lavoro autonomo o d’impresa fuori dall’Italia negli ultimi 24 mesi o più, ovvero

– hanno svolto continuativamente un’attività di studio fuori dall’Italia negli ultimi 24 mesi o più, conseguendo un titolo di laurea o una specializzazione post lauream.

L’agevolazione è fruibile per un quinquennio a decorrere dal periodo d’imposta in cui trasferiscono la residenza fiscale in Italia (art. 2 del TUIR) e per i quattro periodi d’imposta successivi (art. 16, comma 3, D.lgs. 147/2015). Queste due condizioni sono alternative fra loro, per cui l’esistenza anche di una sola basta a far ritenere un soggetto residente, ai fini fiscali, in Italia.

Oltre al trasferimento della residenza fiscale in Italia, altro requisito è la permanenza per almeno due anni nel nostro Paese, pena la decadenza dall’agevolazione.

L’Agenzia evidenzia che il comma 2 dell’art. 16, D.lgs. 147/2015, non indica esplicitamente un periodo minimo di residenza estera, come è invece previsto per i soggetti indicati al comma 1 dello stesso art. 16; al riguardo, come chiarito con la risoluzione n. 51/E del 2018,considerato che il comma 2 prevede un periodo minimo di lavoro all’estero di due anni, si ritiene che la residenza all’estero per almeno due periodi d’imposta costituisce l’intervallo minimo sufficiente a integrare il requisito della non residenza nel territorio dello Stato per l’accesso al regime agevolativo.

Quali redditi

L’agevolazione fiscale risulta applicabile ai soli redditi che si considerano prodotti nel territorio dello Stato, in linea con l’obiettivo delle norme che mirano ad agevolare quanti si trasferiscono in Italia per la loro attività e, in particolare, “con il tenore letterale dell’art. 16 del D.lgs. 147/2015, che dichiara espressamente agevolabili i redditi prodotti in Italia”, considerati tali dall’art. 23 del TUIR, che ritiene prodotti in Italia i redditi di lavoro dipendente e quelli di lavoro autonomo se prestati nel territorio dello Stato, anche se remunerati da un soggetto estero: in generale, quindi, l’agevolazione non spetta per i redditi derivanti da attività di lavoro prestata fuori dai confini dello Stato. Riguardo al tempo esistente fra il trasferimento della residenza e l’inizio dell’attività lavorativa in Italia, la circolare 17/E del 2017 ha chiarito che hanno accesso al beneficio coloro che trasferiscono la residenza in Italia prima di iniziare detta attività, a condizione che sia ravvisabile un collegamento tra i due eventi.

Rispetto alla fruizione dell’agevolazione nei cinque periodi d’imposta dal trasferimento della residenza fiscale in Italia, la stessa circolare 17/E spiega che ai destinatari del comma 2 dell’art. 16 non è richiesto, tra l’altro, che l’attività lavorativa debba essere prestata nel territorio italiano per un periodo superiore a 183 giorni.

Il datore di lavoro

Per le modalità di fruizione del beneficio, nella Risposta 59 si ricorda il chiarimento già fornito con la citata circolare 17/E, nella quale si spiega che il datore di lavoro applica l’agevolazione dal periodo di paga successivo alla richiesta e, in sede di conguaglio, dalla data dell’assunzione, applicando le ritenute sull’imponibile ridotto alla percentuale di reddito tassabile prevista dal regime per il quale il lavoratore ha presentato la richiesta scritta, al quale saranno rapportate le relative detrazioni. Nei casi in cui il datore di lavoro non abbia potuto riconoscere l’agevolazione il contribuente può fruirne, in presenza dei requisiti previsti, direttamente in sede di dichiarazione dei redditi, indicando il reddito di lavoro dipendente già nella misura ridotta.

La risposta è affermativa

Tornando al caso presentato nell’istanza, secondo le Entrate l’accordo precontrattuale firmato  il 24 aprile 2017 con la società estera giustifica il collegamento fra il trasferimento della residenza, avvenuta a maggio 2017, e l’inizio dell’attività lavorativa in Italia a settembre. La signora dichiara di non aver presentato alcuna richiesta al proprio datore di lavoro nel 2017 (periodo di imposta di rimpatrio), né nel periodo d’imposta successivo (2018), senza nemmeno indicarlo nelle relative dichiarazioni dei redditi, i cui termini di presentazione risultano scaduti: per questi periodi di imposta, quindi, l’accesso al regime è precluso. L’istante potrà comunque fruirne per i restanti tre periodi d’imposta del quinquennio agevolabile, per i quali può ancora presentare la dichiarazione dei redditi.