Ai fini della fatturazione elettronica nei confronti delle Aziende Sanitarie Locali (ASL) il titolare di una farmacia (ditta individuale) ha incaricato un’apposita società, con sede in Italia, di svolgere tutti gli adempimenti relativi, tra i quali la firma digitale, l’invio tramite SdI (Sistema di Interscambio),

la gestione e archiviazione delle notifiche provenienti dallo stesso sistema e la conservazione sostitutiva delle fatture elettroniche.
Nell’ambito della interpretazione dell’art. 5 del DM del 17/6/2014, per quanto concerne quest’ultimo aspetto il contribuente ha posto un quesito all’Agenzia delle Entrate in merito al fatto che il 28/4/2015 Federfarma ha informato i propri iscritti che entro 30 giorni dall’emissione della prima fattura nei confronti delle ASL doveva essere presentata all’Amministrazione Finanziaria – avvalendosi del modello AA9/11 o AA/7 – la comunicazione del nuovo depositario delle scritture contabili proprio in relazione al soggetto incaricato della conservazione sostitutiva delle fatture elettroniche verso le ASL.
Con l’istanza il farmacista chiede chiarimenti circa l’obbligatorietà di tale comunicazione o se possa essere valida e sufficiente la compilazione del rigo RS140, codice 1, del modello Unico 2016 in riferimento ai redditi 2015 (prima annualità di emissione e di conservazione delle fatture elettroniche), illustrando le motivazioni che, a suo avviso, rendono applicabile tale seconda ipotesi.

Perché si può evitare la comunicazione

A sostegno della tesi sostenuta, secondo cui si può evitare di presentare la comuniczione all’Amministrazione Finanziaria tramite mod. AA9/11, essendo bastevole la semplice comunicazione mediante il modello Unico 2016, vengono prospettate le seguenti argomentazioni:

• nel caso in questione non si tratta, in realtà, di un nuovo soggetto depositario delle scritture contabili, ma soltanto di un nuovo soggetto che conserva esclusivamente le fatture elettroniche, in particolare quelle verso le ASL;
• il modello AA9/11 prevede, al quadro F, due sezioni: la prima per comunicare i soggetti depositari delle scritture contabili e la seconda per indicare il luogo di conservazione delle fatture all’estero, mentre non prevede, invece, una sezione dedicata all’indicazione del soggetto che conserva le sole fatture elettroniche in Italia;
• esistono documenti di prassi emanati in materia dall’Amministrazione finanziaria – le circolari nn. 45/E del 2005, 65/E del 2011 e 18/E del 2014 – che prevedono l’obbligo di comunicazione all’Agenzia delle Entrate delle sole variazioni dei soggetti depositari delle scritture contabili
  e di quelle inerenti i soggetti che conservano le fatture in un altro Paese;
• l’art. 5, comma 1, del citato DM 17/6/2014, sancisce che la conservazione in modalità elettronica dei documenti rilevanti ai fini tributari sia comunicata dal contribuente a mezzo della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di riferimento, imponendo, al successivo comma 2, che in caso di controlli i documenti informatici siano resi disponibili dalla sede del contribuente o presso il luogo di conservazione delle scritture
  dichiarato dal soggetto ai sensi dell’art. 35, comma 2, lett. d), del decreto IVA (DPR n. 633/1972).

L’Agenzia concorda

L’Agenzia delle Entrate risponde con la risoluzione n. 81/E del 25/9/2015, evidenziando preliminarmente che dallo scorso 31 marzo (circolare n. 1/DF del 9 marzo 2015), per tutte le cessioni di beni e le forniture di servizi effettuate nei confronti delle Amministrazioni pubbliche la fatturazione elettronica è l’unica modalità ammessa e citando, in proposito, il DM n. 55/2013 (“Regolamento in materia di emissione, trasmissione e ricevimento della fattura elettronica da applicarsi alle amministrazioni pubbliche”), e il successivo DL n. 66/2014 (legge n. 89/2014).
Ai sensi dell’art. 39, comma 3, del DPR n. 633/1972, le fatture elettroniche emesse sia nei confronti delle Pubbliche amministrazioni, sia dei privati, “sono conservate in modalità elettronica, in conformità alle disposizioni del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze adottato ai sensi dell’articolo 21, comma 5, del decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82. (…) Il luogo di conservazione elettronica delle stesse, nonché dei registri e degli altri documenti previsti dal presente decreto e da altre disposizioni, può essere situato in un altro Stato, a condizione che con lo stesso esista uno strumento giuridico che disciplini la reciproca assistenza. Il soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato assicura, per finalità di controllo, l’accesso automatizzato all’archivio e che tutti i documenti ed i dati in esso contenuti, compresi quelli che garantiscono l’autenticità e l’integrità delle fatture di cui all’articolo 21, comma 3, siano stampabili e trasferibili su altro supporto informatico”.
In attuazione di tale disposizione è stato emanato il DM 17/6/2014 (“Modalità di assolvimento degli obblighi fiscali relativi ai documenti informatici ed alla loro riproduzione su diversi tipi di supporto”), che ha in sostanza riscritto le regole vigenti in materia e stabilendo, tra l’altro, che:
– i documenti informatici sono conservati in modo tale che “siano rispettate le norme del codice civile, le disposizioni del codice dell’amministrazione digitale e delle relative regole tecniche e le altre norme tributarie riguardanti la corretta tenuta della contabilità” (art. 3);
– “il contribuente comunica che effettua la conservazione in modalità elettronica dei documenti rilevanti ai fini tributari nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta di riferimento. In caso di verifiche, controlli o ispezioni, il documento informatico è reso leggibile e, a richiesta, disponibile su supporto cartaceo o informatico presso la sede del contribuente ovvero presso il luogo di conservazione delle scritture dichiarato dal soggetto ai sensi dell’art. 35, comma 2, lettera d), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633. Il documento conservato può essere esibito anche per via telematica secondo le modalità stabilite con provvedimenti dei direttori delle competenti Agenzie fiscali” (art. 5).
Inoltre, prosegue il documento di prassi, ai sensi dell’art. 35, comma 2, lettera d), del DPR n. 633, dalla dichiarazione di inizio attività deve risultare, tra l’altro, il luogo in cui sono tenuti e conservati “i libri, i registri, le scritture e i documenti prescritti dal presente decreto e da altre disposizioni” e, ai sensi del successivo comma 3, ogni eventuale variazione del luogo di conservazione.

Dal combinato disposto delle norme citate derivano:
– la facoltà, per chi emette o riceve fatture elettroniche, di conservarle, così come le altre scritture contabili, sia sul territorio nazionale che all’estero, in Paesi con i quali esista uno strumento giuridico che disciplini la reciproca assistenza;
– l’obbligo di comunicare, tramite la dichiarazione dei redditi, che nell’anno di riferimento si è provveduto alla conservazione sostitutiva;
– l’obbligo, in caso di controlli e verifiche, di rendere leggibili ed accessibili i documenti (fatture in primis) tanto dalla sede presso cui il contribuente svolge la propria attività, quanto dal diverso luogo in cui gli stessi sono fisicamente collocati, previa apposita dichiarazione da effettuare ai sensi del citato art. 35, comma 2, lettera d), del decreto IVA.
In particolare, in relazione all’obbligo di comunicazione nella dichiarazione, al rigo RS140 del Modello Unico PF (o ai righi RS104 e RS40 per quelli SC e SP) va indicato “il codice 1, qualora il contribuente nel periodo di riferimento, abbia conservato in modalità elettronica almeno un documento rilevante”.
Con riferimento all’obbligo di comunicare il luogo di conservazione, le istruzioni ai modelli AA7/10 e AA9/11 (da quest’anno AA9/12), rispettivamente nei quadri E ed F, chiariscono che la Sezione 1, relativa a “soggetti depositari e luoghi di conservazione delle scritture contabili”, va compilata quando i depositari stessi sono “diversi dal soggetto indicato nel quadro C (titolare)”, tanto “nel caso in cui debba essere comunicata la sostituzione di un depositario», quanto “nel caso in cui debba essere comunicata esclusivamente la variazione di uno o più luoghi di conservazione delle scritture contabili già comunicati”, dando poi una eventuale e separata indicazione nella Sezione 2 dei “luoghi di conservazione delle fatture all’estero”.
Secondo l’Agenzia il concetto di “conservazione” delle scritture contabili cui fanno riferimento il DPR n. 633 e i relativi modelli in uso – originariamente riferito ai soli documenti cartacei e, quindi, sostanzialmente coincidente con il concetto di “deposito” – deve necessariamente tener conto del processo di dematerializzazione dei documenti fiscalmente rilevanti: “In tale processo, infatti, il conservatore è il soggetto, definito dal CAD e riportato nel manuale di conservazione, il quale opera solo il processo di conservazione elettronica dei documenti fiscali”.
Il conservatore stesso, peraltro, può coincidere con il contribuente o assumere la veste del depositario (di colui, cioè, che gestisce la contabilità e che, ai fini fiscali, assume specifiche responsabilità), o può anche essere un soggetto terzo.
In quest’ultima ipotesi – che poi è l’oggetto del quesito – poiché il conservatore “elettronico” non è il depositario delle scritture, il contribuente non è tenuto a farne comunicazione mediante il modello AA9/11 (“essendo, in ogni caso, gli estremi identificativi del conservatore riportati obbligatoriamente nel manuale della conservazione”), supposto che in caso di accesso i verificatori siano messi in condizione di visionare e acquisire direttamente la documentazione fiscale presso la sede del contribuente o del “depositario” delle scritture contabili, compresa quella che garantisce l’autenticità e l’integrità delle fatture, al fine di verificarne la corretta conservazione.