Tributi – Contenzioso – Situazioni sostanziali plurisoggettive – Sussistenza – Presupposti – Esigenze probatorie – Opposizione tardiva recuperatoria avverso iscrizione a ruolo – Vizi attinenti al merito della pretesa – Litisconsorzio necessario tra ente impositore ed agente della riscossione – Esclusione.

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 28666 del 3 ottobre 2022, occupandosi dei motivi inerenti l’applicazione del litisconsorzio necessario in campo tributario ha affermato che  chi ricorre contro la cartella esattoriale emessa dal concessionario della riscossione per la mancata notificazione, può agire ugualmente nei confronti sia dell’ente impositore sia del concessionario, senza che tra i due soggetti sia configurabile un litisconsorzio necessario, evidenziando che in caso di chiamata in causa di un terzo su istanza di parte, al di fuori delle ipotesi di litisconsorzio necessario, è “…discrezionale il provvedimento del giudice di fissazione di una nuova udienza per consentire la citazione del terzo, conseguentemente, sebbene sia stata tempestivamente chiesta la chiamata in causa, il giudice può rifiutare di fissare una nuova prima udienza per la costituzione del terzo (cfr. Cassazione nn. 3692/2020, 9570/2015; in precedenza Cass. Sez. Un., n. 4309/2010)”.

Peraltro l’argomento in trattazione è stato fra i più discussi in ambito giurisprudenziale e la necessità di definire la situazione  del litisconsorzio tra ente impositore e concessionario nell’ipotesi di impugnazione di una cartella esattoriale, è stato ampiamente affrontato dall’attuale giurisprudenza, sopratutto nel caso in cui il contribuente svolga contestazioni che coinvolgono il merito della pretesa impositiva,  decidendo che spetta all’agente della riscossione chiamare in giudizio anche l’ente creditore in ossequio all’art. 39 del D.lgs. 112/1999 (cfr. Cassazione nn. 16685/2019, 9250/2019, 8295/2018, 10528/2017).

Inoltre i Supremi Giudici, con la sentenza delle Sezioni Unite n. 7514/2022, avevano prodotto un notevole contributo per la risoluzione della questione, peraltro alquanto dibattuta nella giurisprudenza di merito e di legittimità, legata alla sussistenza o meno di un litisconsorzio necessario tra l’ente impositore titolare del credito e l’esattore, e della conseguente necessità di integrare il contraddittorio nei casi in cui con l’azione di opposizione all’esecuzione siano fatti valere esclusivamente vizi attinenti al merito della pretesa creditoria.

Riportano al riguardo gli Ermellini: “… nel caso in cui il contribuente svolga contestazioni involgenti il merito della pretesa impositiva, permane l’onere per l’Agente della riscossione, che voglia andare esente dalle eventuali conseguenze della lite, di chiamare in giudizio l’ente creditore in ossequio all’art. 39 del d.lgs. Corte di Cassazione – copia non ufficiale 3 di 5 n. 112 del 1999 (cfr. Cass. nn. 16685/2019, 9250/2019, 8295/2018, 10528/2017); 1.5. sulla base dei principi da ultimo ribaditi dalle Sezioni Unite anche con la sentenza n. 7514/2022, anche nelle controversie tributarie il contribuente che impugni che impugni una cartella esattoriale o altro atto esattoriale emesso dal concessionario della riscossione per motivi che attengono alla mancata notificazione, ovvero anche all’invalidità degli atti impositivi presupposti, può agire indifferentemente nei confronti tanto dell’Ente impositore quanto del Concessionario, senza che tra i due soggetti sia configurabile un litisconsorzio necessario, non imponendo al Giudice Tributario l’integrazione del contraddittorio”.

Il caso esaminato dalle Sezioni Unite non riguardava, però, le ipotesi in cui con un unico atto si fanno valere sia vizi di merito che di regolarità formale della cartella e/o di validità degli atti della procedura di riscossione in cui vi è la legittimazione passiva sia dell’ente impositore che dell’agente per la riscossione, in relazione a ciascuna delle azioni, ma nel caso in cui il contribuente, a seguito di emissione di estratto di ruolo, chieda l’accertamento dell’infondatezza della pretesa creditoria, proprio in assenza della notifica della cartella e, comunque, della prescrizione della stessa per decorso del termine quinquennale.

Per dirimere la questione della legittimazione a contraddire, le Sezioni Unite si sono mosse dall’iniziale inquadramento della natura dell’azione in esame, richiamando la pronunzia n. 16425/2019 secondo la quale, nel caso in cui il debitore chieda l’accertamento negativo del credito iscritto a ruolo, sia per infondatezza della pretesa, sia per intervenuta prescrizione, opponendosi all’iscrizione a ruolo tardivamente rispetto al termine previsto dall’art. 24, comma 5, D.lgs. 46/1999 sul rilievo della mancata notifica della cartella esattoriale o dell’avviso di addebito senza far valere vizi dell’azione esecutiva. In altri termini, così delineata la natura dell’azione, la questione in esame attiene al merito della controversia in quanto il debitore, pur deducendo l’omessa notifica, in realtà intende con tale motivo superare la tardività dell’opposizione al fine di far valere la prescrizione del credito.

Tanto premesso, le SS. UU. evidenziavano la sussistenza di orientamenti difformi in seno alla Suprema Corte anche in ragione della diversa natura dei crediti che lo Stato vanta nei confronti dei diversi debitori e, per quanto attiene alla materia tributaria, la sentenza in esame mostra che a partire dalla pronuncia resa dalla Corte di Cassazione a Sezioni Unite n. 16412/2007, la giurisprudenza, in applicazione dell’art. 39, D.lgs. 112/1999, ha ritenuto che l’azione proposta dal contribuente e volta a far valere la nullità per omessa notifica dell’atto presupposto o a contestare, in via alternativa, la pretesa tributaria azionata nei suoi confronti, va proposta nei confronti dell’ente titolare del credito e non nei confronti del concessionario, sebbene quest’ultimo sia vincolato alla decisione del giudice in qualità di adiectus solutionis causa.

Infatti, secondo un orientamento (Cass. n. 476/2008, Cass.  n. 15310/2009, Cass. n. 13082/2011, Cass. n. 14991/2020, Cass. n. 21220/2012), l’azione proposta solo contro il concessionario non è inammissibile e non determina un litisconsorzio necessario, in quanto il contribuente è estraneo ai rapporti tra i due enti e, proprio in virtù dell’art. 39 richiamato, all’agente della riscossione incombe l’onere di chiamare in causa l’ente, se non vuole rispondere dell’esito eventualmente sfavorevole della lite. Conseguentemente, nel processo tributario il giudicato formatosi tra contribuente e riscossore spiega effetti anche nei confronti dell’ente impositore, indipendentemente dalla denuntiatio litis e rileva unicamente nel rapporto interno ex art. 39 del D.lgs. 112/1999 (Cass. n. 14566/2021).

Viene inoltre ribadito che la chiamata in giudizio prevista e disciplinata dal citato art. 39 è espressione di una facoltà riconosciuta all’agente della riscossione al fine di rendere edotto l’ente creditore della pendenza della lite e dei motivi di ricorso, così da consentirgli, ove lo ritenga opportuno, di intervenire volontariamente nel giudizio in corso per spiegare le proprie difese in relazione ai vizi dell’atto al medesimo imputabili.

Infatti le Sezioni Unite, nella citata pronunzia, rilevavano che in materia di opposizioni alle sanzioni amministrative ex L. 689/1981, la giurisprudenza della seconda sezione civile della Corte di Cassazione aveva fatto applicazione dell’art. 39, D.lgs. 112/1999, ritenendo però che l’esattore abbia una generale legittimazione passiva in quanto quest’ultimo è il soggetto da cui proviene l’atto oggetto di opposizione (Cass. 11 luglio 2016 n. 2016, Cass. 7 agosto 2003 n. 11926, Cass. 18 giugno 2002 n. 8759) e, incidendo la pronuncia di annullamento sul rapporto esattoriale, quest’ultimo ha interesse a difendersi (ex multis Cass. 21 maggio 2013 n. 12385, Cass. 29 gennaio 2014 n. 1985), concludendo in questi casi per la sussistenza di un litisconsorzio necessario tra l’ente impositore e l’esattore.

In definitiva, e sulla base dei principi da ultimo ribaditi dalle Sezioni Unite, è possibile ritenere che anche nelle controversie tributarie il contribuente che impugni una cartella esattoriale o altro atto esattoriale emesso dal concessionario della riscossione per motivi che attengono alla mancata notificazione, o anche all’invalidità degli atti impositivi presupposti, possa agire indifferentemente nei confronti tanto dell’ente impositore quanto del concessionario, senza che tra i due soggetti sia configurabile un litisconsorzio necessario, non imponendo al Giudice tributario l’integrazione del contraddittorio.

A tal riguardo, volgendo lo sguardo anche alla giustizia tributaria, ricordiamo che recentemente anche la CTR della Puglia, con la sentenza 1654/2020, ha avuto modo di ribadire questo orientamento secondo cui, in tema di riscossione di crediti mediante ruolo, si configura un litisconsorzio facoltativo e non necessario tra i predetti soggetti, per cui la presenza o meno di entrambi rappresenta una condizione meramente eventuale e facoltativa.

Interessante, anche se a margine del discorso odierno, il caso esaminato dalla Commissione Tributaria Regionale per la Toscana con la sentenza n. 456 del 30 giugno 2020, che ha fornito alcuni chiarimenti in tema di notifica telematica irrituale: infatti, essa ha chiarito che se il file pdf trasmesso a mezzo Pec non è generato dalla scansione di un documento cartaceo ma è formato direttamente mediante software sulla base dei dati del ruolo, non richiede la sottoscrizione digitale del funzionario delegato per garantire uniformità di contenuto della copia rispetto all’originale. Inoltre, ha sottolineato la Commissione, la necessità della sottoscrizione digitale è esclusa anche nell’ipotesi in cui la cartella inviata a mezzo Pec sia una copia su supporto informatico di un documento in origine cartaceo. La CTR, poi, richiama una precedente decisione della Cassazione (Sez. Un. n. 23620/18) ai sensi della quale “… l’irritualità della notificazione di un atto a mezzo di posta elettronica certificata non ne comporta la nullità se la consegna in via telematica dell’atto ha comunque prodotto il risultato della sua conoscenza e determinato così il raggiungimento dello scopo legale”. 

Tanto premesso, e tornando alla vicenda in esame, l’Agenzia delle entrate Riscossione propone ricorso, affidato ad unico motivo, per la cassazione della sentenza con cui la CTR aveva respinto l’appello avverso la sentenza n. 551/2014 dei Giudici di prime cure, che avevano accolto il ricorso proposto da una S.r.l. avverso avviso di intimazione di pagamento per imposta comunale in favore del Comune, depositando memoria difensiva, mentre la società contribuente resiste con controricorso.

La Suprema Corte, respingendo il ricorso, rileva che “ … sulla base dei principi da ultimo ribaditi dalle Sezioni Unite anche con la sentenza n. 7514/2022, anche nelle controversie tributarie il contribuente che impugni una cartella esattoriale o altro atto esattoriale emesso dal concessionario della riscossione per motivi che attengono alla mancata notificazione, ov vero anche all’invalidità degli atti impositivi presupposti,può agire indifferentemente nei confronti tanto dell’Ente impositore quanto del Concessionario,senza che tra i due soggetti sia configurabile un litisconsorzio necessario, non imponendo al Giudice Tributario l’integrazione del contraddittorio; va, inoltre, ribadito che la chiamata in giudizio prevista e disciplinata dall’art. 39 del d.lgs. n. 112 del 1999 è espressione di una facoltà riconosciuta all’Agente della riscossione al fine di rendere edotto l’ente creditore della pendenza della lite e dei motivi di ricorso, così da consentirgli, ove lo ritenga opportuno, di intervenire volontariamente nel giudizio in corso per spiegare le proprie difese in relazione ai vizi dell’atto al medesimo imputabili; per tale ragione questa Corte, con orientamento ormai consolidato, la qualifica come litis denuntiatio, intravedendovi una prerogativa di natura sostanziale di cui l’Agente della Riscossione che intenda può avvalersi senza la necessità di un’autorizzazione da parte del giudice (cfr. Cass. n. 16685/2019) e con qualunque modalità, purché idonea a portare a conoscenza dell’ente l’esistenza della lite (cfr. Cass. n. 9250/2019); poste tali premesse, nel caso di specie va escluso che sussistessero i presupposti per la chiamata in causa dell’Ente impositore da parte del Concessionario, non essendo stato in alcun modo specificamente indicato (né in alcun modo emerge dalla sentenza impugnata) che la contribuente avesse impugnato l’intimazione di pagamento emessa dal concessionario della riscossione per motivi che attengono alla mancata notificazione, ovvero anche all’invalidità degli atti impositivi presupposti; la stessa ricorrente riporta, nel ricorso, che la contribuente aveva fondato le sue pretese sulla base di un provvedimento di sospensione dell’avviso di accertamento sotteso alla cartella di pagamento, pregiudiziale rispetto all’intimazione per cui è causa, e stante la sentenza di accoglimento di un ricorso relativo a precedente intimazione relativa alla stessa cartella ;  viepiù si rileva che il giudice di primo grado (nella sentenza ritualmente trascritta in parte qua nel controricorso) aveva respinto la richiesta di chiamata in causa del Comune avendo il giudizio ad oggetto non l’esistenza del debito, ma la sussistenza delle condizioni per l’emissione dell’atto impugnato, in presenza di provvedimenti adottati dalla Commissione Tributaria in via cautelare e/o di merito in relazione alla medesima pretesa fiscale ; pare altresì opportuno evidenziare che in caso di chiamata in causa di un terzo su istanza di parte, al di fuori delle ipotesi di litisconsorzio necessario, è discrezionale il provvedimento del giudice di fissazione di una nuova udienza per consentire la citazione del terzo, conseguentemente, sebbene sia stata tempestivamente chiesta la chiamata in causa, il giudice può rifiutare di fissare una nuova prima udienza per la costituzione del terzo (cfr. Cass. nn. 3692/2020, 9570/2015; in precedenza Cass. Sez. Un., n. 4309/2010)”.

Corte di Cassazione – Ordinanza 3 ottobre 2022, n. 28666

sul ricorso 18614-2020 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE RISCOSSIONE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis

-ricorrente –

contro A. S.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, presso lo studio dell’Avvocato DANIELE MANCA BITTI, rappresentata e difesa dall’Avvocato GIUSEPPE LAI giusta procura speciale estesa in calce al controricorso

-controricorrente–

avverso la sentenza n. 100/5/2020 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della SARDEGNA, depositata il 5/3/2020;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 21/9/2022 dal Consigliere Relatore Dott.ssa ANTONELLA DELL’ORFANO

RILEVATO CHE

ADER Agenzia delle entrate riscossione propone ricorso, affidato ad unico motivo, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale della Sardegna aveva respinto l’appello avverso la sentenza n. 551/2014 della Commissione Tributaria Provinciale di Cagliari, che aveva accolto il ricorso proposto da A. S.r.l. avverso avviso di intimazione di pagamento per imposta ICI 2002 in favore del Comune di Villasimius, ed ha infine depositato memoria difensiva; la società contribuente resiste con controricorso ed ha depositato memoria difensiva.

CONSIDERATO CHE

1.1 Con unico motivo di ricorso la ricorrente lamenta violazione dell’art. 39 D.lgs. 12/1999, degli artt. 103, 106 e 269 c.p.c., degli artt. 14 e 23, commi 1° e 3°, D.lgs. 546/1992, per avere la Commissione Tributaria Regionale respinto la richiesta della Concessionaria di chiamata in causa dell’Ente Impositore;

1.2 la doglianza è infondata;

1.3 in linea con le direttrici ermeneutiche offerte dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 16412 del 25 luglio 2007, si è affermato l’orientamento interpretativo secondo il quale il contribuente che impugni una cartella esattoriale emessa dal concessionario della riscossione per motivi che attengono alla mancata notificazione, ovvero anche all’invalidità degli atti impositivi presupposti, può agire indifferentemente nei confronti tanto dell’ente impositore quanto del concessionario, senza che tra i due soggetti sia configurabile un litisconsorzio necessario;

1.4 non di meno, nel caso in cui il contribuente svolga contestazioni involgenti il merito della pretesa impositiva, permane l’onere per l’Agente della riscossione, che voglia andare esente dalle eventuali conseguenze della lite, di chiamare in giudizio l’ente creditore in ossequio all’art. 39 del d.lgs. n. 112 del 1999 (cfr. Cass. nn. 16685/2019, 9250/2019, 8295/2018, 10528/2017);

1.5 sulla base dei principi da ultimo ribaditi dalle Sezioni Unite anche con la sentenza n. 7514/2022, anche nelle controversie tributarie il contribuente che impugni una cartella esattoriale o altro atto esattoriale emesso dal concessionario della riscossione per motivi che attengono alla mancata notificazione, ovvero anche all’invalidità degli atti impositivi presupposti,può agire indifferentemente nei confronti tanto dell’Ente impositore quanto del Concessionario,senza che tra i due soggetti sia configurabile un litisconsorzio necessario, non imponendo al Giudice Tributario l’integrazione del contraddittorio;

1.6 va, inoltre, ribadito che la chiamata in giudizio prevista e disciplinata dall’art. 39 del D.lgs. n. 112 del 1999 è espressione di una facoltà riconosciuta all’Agente della riscossione al fine di rendere edotto l’ente creditore della pendenza della lite e dei motivi di ricorso, così da consentirgli, ove lo ritenga opportuno, di intervenire volontariamente nel giudizio in corso per spiegare le proprie difese in relazione ai vizi dell’atto al medesimo imputabili;

1.7 per tale ragione questa Corte, con orientamento ormai consolidato, la qualifica come litis denuntiatio, intravedendovi una prerogativa di natura sostanziale di cui l’Agente della Riscossione che intenda può avvalersi senza la necessità di un’autorizzazione da parte del giudice (cfr. Cass. n. 16685/2019) e con qualunque modalità, purché idonea a portare a conoscenza dell’ente l’esistenza della lite (cfr. Cass. n. 9250/2019);

1.8 poste tali premesse, nel caso di specie va escluso che sussistessero i presupposti per la chiamata in causa dell’Ente impositore da parte del Concessionario, non essendo stato in alcun modo specificamente indicato (né in alcun modo emerge dalla sentenza impugnata) che la contribuente avesse impugnato l’intimazione di pagamento emessa dal concessionario della riscossione per motivi che attengono alla mancata notificazione, ovvero anche all’invalidità degli atti impositivi presupposti;

1.9 la stessa ricorrente riporta, nel ricorso, che la contribuente aveva fondato le sue pretese sulla base di un provvedimento di sospensione dell’avviso di accertamento sotteso alla cartella di pagamento, pregiudiziale rispetto all’intimazione per cui è causa, e stante la sentenza di accoglimento di un ricorso relativo a precedente intimazione relativa alla stessa cartella;

1.10 viepiù si rileva che il giudice di primo grado (nella sentenza ritualmente trascritta in parte qua nel controricorso) aveva respinto la richiesta di chiamata in causa del Comune avendo il giudizio ad oggetto non l’esistenza del debito, ma la sussistenza delle condizioni per l’emissione dell’atto impugnato, in presenza di provvedimenti adottati dalla Commissione Tributaria in via cautelare e/o di merito in relazione alla medesima pretesa fiscale;

1.11 pare altresì opportuno evidenziare che in caso di chiamata in causa di un terzo su istanza di parte, al di fuori delle ipotesi di litisconsorzio necessario, è discrezionale il provvedimento del giudice di fissazione di una nuova udienza per consentire la citazione del terzo, conseguentemente, sebbene sia stata tempestivamente chiesta la chiamata in causa, il giudice può rifiutare di fissare una nuova prima udienza per la costituzione del terzo (cfr. Cass. nn. 3692/2020, 9570/2015; in precedenza Cass. Sez. Un., n. 4309/2010);

2 sulla scorta di quanto sin qui illustrato, il ricorso va integralmente respinto;

3. le spese di lite seguono la soccombenza e sono liquidate come da dispositivo

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento delle spese di questo giudizio in favore della controricorrente che liquida Euro 5.000,00 per compensi, oltre ad Euro 200,00 per esborsi, alle spese forfettarie nella misura del 15 per cento ed agli accessori di legge, se dovuti. Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.p.r. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte della ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello, ove dovuto, per il ricorso, a norma del comma 1 bis dello stesso articolo 13. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, tenutasi in modalità da remoto