Nell’ambito del Tavolo tecnico tra l’Agenzia delle entrate e il Coni sono state approfondite alcune problematiche fiscali e forniti chiarimenti, contenuti nella circolare 18/E del 1° agosto 2018, riguardanti le associazioni e le società sportive dilettantistiche senza fini di lucro (art. 90, legge 289/2002). In particolare, è stata affrontata l’applicazione del regime fiscale previsto dalla legge 398/1991, per il quale possono optare le associazioni e le società sportive dilettantistiche senza fini di lucro che, nel periodo d’imposta precedente, hanno conseguito proventi da attività commerciale per un importo non superiore a 400.000 euro; il regime agevolativo prevede modalità di determinazione forfetaria del reddito imponibile e dell’IVA, oltre a benefici per adempimenti contabili, di certificazione dei corrispettivi e dichiarativi. A fronte, poi, di specifici quesiti, si è discusso dell’esclusione da imposizione, ai fini delle imposte sui redditi, delle attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti dei soci e di altre categorie di soggetti indicati dalla normativa (art. 148, comma 3, del TUIR). Inoltre, l’Agenzia ha risposto riguardo all’agevolazione in materia di imposta di bollo per alcuni organismi sportivi.

In particolare, il comma 17 dell’art. 90 della legge 289 stabilisce che le associazioni e le società sportive dilettantistiche senza fini di lucro devono indicare nella denominazione sociale la finalità sportiva e la ragione o la denominazione sociale dilettantistica e che possono assumere una delle seguenti forme:

1. a) associazione sportiva priva di personalità giuridica disciplinata dagli articoli 36 e seguenti del codice civile;
2. b) associazione sportiva con personalità giuridica di dir itto privato ai sensi del DPR 361/2000;
3. c) società sportiva di capitali o cooperativa costituita secondo le disposizioni vigenti, ad eccezione di quelle che prevedono le finalità lucro.

Una parte della circolare viene dedicata all’analisi degli effetti prodotti dalla riforma del Terzo settore sulla disciplina fiscale prevista per gli enti sportivi dilettantistici non lucrativi, effettuando un coordinamento tra la normativa vigente in materia di sport dilettantistico e le novità introdotte dai decreti legislativi 112/2017 e 117/2017. In proposito l’Agenzia evidenzia che tale riforma ha esplicitamente inserito l’organizzazione e la gestione di attività sportive dilettantistiche tra i settori delle attività di interesse generale in cui agiscono gli enti del Terzo settore per il perseguimento di finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale e per le quali sono riconosciuti benefici ad hoc. Poiché si tratta di un settore con caratteristiche specifiche, fatte salve le agevolazioni fiscali esistenti e già previste dalla citata legge 289/2002, i singoli enti sportivi potranno scegliere se mantenere le agevolazioni fiscali disposte dalla disciplina specifica in vigore oppure, se decidono di far parte degli enti del Terzo settore, accedere ai benefici tributari per questi previsti.

 

Il limite di 400.000 euro

Possono optare per l’applicazione del regime previsto dalla legge 398/1991 le associazioni e le società sportive dilettantistiche senza scopo di lucro che nel corso del periodo d’imposta precedente

hanno conseguito proventi derivanti da attività commerciale per un importo non superiore a 400.000 euro: tale criterio vale sia per le associazioni e le società sportive dilettantistiche senza scopo di lucro con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, sia per quelle con periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare. Il periodo d’imposta da prendere come riferimento ai fini del calcolo del limite citato sarà quello proprio dell’associazione o società sportiva dilettantistica. Per l’individuazione delle entrate da computare nel plafond di proventi commerciali ai fini dell’accesso al regime in questione, l’Amministrazione finanziaria ha precisato che nel plafond previsto vanno inseriti tutti i proventi che costituiscono ricavi (art. 85 del TUIR) e le eventuali sopravvenienze attive (art. 88) relative alle attività commerciali esercitate.

Nel predetto limite di proventi non vanno invece considerate:

– le plusvalenze di cui all’art. 86 del TUIR, essendo state escluse dalla determinazione forfetaria del reddito, per essere assoggettate a tassazione in aggiunta al reddito così determinato (art. 2, comma 5, legge 398/1991);

– “l’indennità di preparazione e promozione dell’atleta di cui all’art. 6 della legge 91/1981,non concorrendo la stessa alla determinazione del reddito” degli enti sportivi dilettantistici di cui alla legge 398, ai sensi dell’art. 3 della stessa legge.

Per l’individuazione dei proventi conseguiti nell’esercizio di attività commerciali si deve considerare il momento in cui il corrispettivo è percepito considerando, tuttavia, che, se prima della percezione del corrispettivo viene emessa una fattura, andranno computati anche gli introiti fatturati anche se non riscossi. Questo criterio deve essere seguito – nella determinazione del plafond di 400.000 euro e per l’applicazione delle modalità forfetarie di determinazione del reddito imponibile e dell’IVA proprie del regime di cui alla legge n. 398/1991 – anche dalle società sportive dilettantistiche, fermi restando però, agli effetti civilistici, per queste società, gli obblighi di tenuta delle scritture contabili e della redazione del bilancio secondo le norme del codice civile.

Esempio: se un’associazione sportiva o una società sportiva dilettantistica senza fini di lucro, con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare ha percepito al 20 dicembre corrispettivi per 380.000 euro e il 27 dicembre dello stesso anno ha emesso una fattura per operazioni di sponsorizzazione per un importo imponibile di 40.000 euro, riscosso il successivo 15 gennaio, i 40.000 euro fatturati in un anno ma percepiti nel successivo concorreranno comunque al calcolo del limite di 400.000 euro annuo, determinando un superamento del plafond stabilito.

 

Le attività commerciali “connesse agli scopi istituzionali”

La prima questione chiarita dalle Entrate è che nel regime fiscale agevolato previsto dalla legge 398/1991 rientrano soltanto le attività commerciali “connesse agli scopi istituzionali” dell’associazione o società sportiva dilettantistica senza scopo di lucro, mentre restano escluse le cessioni di beni o la prestazione di servizi effettuate adottando forme organizzative che creano concorrenza con gli altri operatori di mercato. In questo modo viene puntualizzato che tra i “proventi conseguiti nell’esercizio di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali” rientrano quelli che sono strutturalmente funzionali all’attività sportiva dilettantistica, tra i quali, ad esempio, quelli derivanti dalla “somministrazione di alimenti e bevande effettuata nel contesto dello svolgimento dell’attività sportiva dilettantistica, dalla vendita di materiali sportivi, di gadget pubblicitari, dalle sponsorizzazioni, dalle cene sociali, dalle lotterie”. Vengono invece escluse dal regime agevolato le attività di carattere commerciale effettuate in maniera autonoma e distinta rispetto a quella istituzionale, come la somministrazione di alimenti e bevande in posti diversi e distanti da quelli in cui si svolge l’attività sportiva.

La mancata comunicazione alla Siae dell’opzione per il regime agevolato della legge 398/1991 non fa venir meno dalle agevolazioni, se gli enti sportivi dilettantistici senza fini di lucro hanno tenuto un comportamento conforme, se hanno comunicato all’Agenzia delle Entrate di volersi avvalere dell’agevolazione nei termini e nelle forme previsti dalla legge.

Le cessioni dietro corrispettivo di atleti rientrano nel regime agevolato previsto dall’art. 148, comma 3, del TUIR, se svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali tra associazioni e società sportive dilettantistiche senza fini di lucro facenti parte di un’unica Federazione sportiva, mentre nei seguenti casi restano applicabili le regole generali di tassazione:

1. a) se la cessione di un giocatore tra queste categorie di enti costituisce un trasferimento meramente speculativo (ad esempio, se il diritto alla prestazione sportiva è stato acquistato e subito rivenduto senza che l’atleta sia stato coinvolto dall’ente nella pratica sportiva dilettantistica);
2. b) se la destinataria della cessione non è un’altra associazione o società sportiva dilettantistica senza fini di lucro affiliata alla stessa Federazione della cedente.

Nel caso di quote di iscrizione a corsi o di tesseramento di importo modesto pagate in contanti, versate poi sul conto corrente dall’associazione o società sportiva dilettantistica con un versamento cumulativo di importo pari o superiore al limite di 1.000 euro di tracciabilità dei pagamenti e dei versamenti, l’ente, per rispettare l’obbligo di tracciabilità dovrà rilasciare una quietanza per ogni singola quota di iscrizione, conservarne una copia e annotare in un registro i dati relativi ai soggetti che hanno eseguito i versamenti, gli importi incassati e quelli pagati.

Per quanto riguarda l’esenzione dall’imposta di bollo per i documenti e le ricevute rilasciati dalle associazioni e dalle società sportive dilettantistiche e dai singoli tesserati alle Federazioni sportive nazionali e agli Enti di promozione sportiva riconosciuti dal CONI per contributi, rimborsi spese, indennità forfettarie, l’Agenzia spiega che nessuna imposta di bollo è dovuta su questi documenti e che l’esenzione riguarda, tra l’altro, anche le ricevute per indennità e i rimborsi spese analitici e forfettari presentati agli organismi di categoria.

 

Agevolazioni ai fini IRES

Il comma 3 dell’art. 148 del TUIR prevede un regime agevolativo in favore di particolari categorie di enti non commerciali associativi, comprese le associazioni sportive dilettantistiche, che consiste nella decommercializzazione, ai fini IRES, delle attività rese in diretta attuazione degli scopi istituzionali, verso il pagamento di corrispettivi specifici, “nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali(…)”. La norma stabilisce, in sostanza, la non imponibilità ai fini IRES di alcune prestazioni rese da specifiche categorie di enti non commerciali associativi in presenza, contemporaneamente, dei seguenti presupposti:

1. a) le attività agevolate devono essere effettuate dagli organismi associativi tassativamente indicati (tra cui le associazioni sportive dilettantistiche);
2. b) le cessioni di beni e le prestazioni di servizi devono essere rese in favore degli iscritti, associati o partecipanti o di altre associazioni che svolgono la stessa attività e che fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali;
3. c) le stesse attività devono essere effettuate “in diretta attuazione degli scopi istituzionali”.

La disposizione agevolativa di cui all’art. 148, comma 3, del TUIR si applica anche alle società sportive dilettantistiche senza fini di lucro (art. 90, legge 289/2002).

L’art. 143, comma 3, lett. b), del TUIR, prevede inoltre che non concorrono alla formazione del reddito i contributi corrisposti da pubbliche amministrazioni agli enti non commerciali per lo svolgimento convenzionato di attività con finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali degli enti stessi.

In merito al requisito della diretta attuazione con gli scopi istituzionali, si fa presente che la prassi dell’Amministrazione finanziaria ha chiarito che, ai fini dell’applicabilità dell’agevolazione in commento, l’attività svolta in diretta attuazione degli scopi istituzionali è quella che costituisce il naturale completamento degli scopi specifici e particolari che caratterizzano l’ente. Sulla base di tali principi sono state escluse dall’ambito applicativo del citato art. 148, comma 3, ad esempio, le prestazioni relative a bagno turco e idromassaggio, le quali non si pongono direttamente come naturale completamento dell’attività sportiva, potendo essere rese anche separatamente e indipendentemente dall’esercizio di tale attività.

Nella circolare 18/E si precisa che l’attività di somministrazione di alimenti o bevande resa in locali interni all’associazione o società sportiva dilettantistica, anche se nei confronti dei propri soci o associati, deve comunque considerarsi esclusa dalla decommercializzazione: i proventi di tale attività potranno eventualmente, in alternativa alla tassazione secondo le regole generali, essere assoggettati a imposizione con il regime forfetario della legge 398/1991 per tutti i proventi conseguiti nell’esercizio di attività commerciali “connesse agli scopi istituzionali”. Si conferma, comunque, l’esclusione da IRES dei proventi delle somministrazioni di alimenti e bevande rese in occasione dell’evento sportivo e durante il suo svolgimento.

Viene infine ricordato che gli enti in possesso dei requisiti previsti dalle norme di riferimento, che intendano fruire delle agevolazioni in questione devono comunicare all’Agenzia delle entrate, mediante l’apposito modello EAS, i dati e le notizie rilevanti ai fini fiscali.