CASSAZIONE

Chi possiede beni di lusso deve almeno fornire un valido chiarimento

Tributi – Accertamento – Redditometro – Elementi indicativi di capacità contributiva – Presunzione di maggior reddito rispetto a quello dichiarato – Onere di prova contraria a carico del contribuente

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 16964 del 23 giugno 2019 si è soffermata su un particolare aspetto dell’accertamento della capacità contributiva operata dal Fisco, ricordando che è discrezionalità dell’ufficio la scelta del tipo di accertamento di cui avvalersi e spetta, viceversa, al contribuente dimostrare, mediante l’esibizione di adeguata documentazione probatoria, l’illegittimità dell’accertamento stesso.

E’ del tutto noto che la capacità contributiva è un principio fondamentale del diritto tributario, espressamente sancito dall’art. 53 della Costituzione, che può avere due significati, sia dal punto di vista dello Stato, quando le leggi tributarie non devono colpire fatti che non siano espressivi di capacità contributiva, sia dal punto di vista del contribuente, che deve viverlo come una garanzia in quanto non può essere sottoposto a imposizione se non in presenza di fatti che esprimono capacità contributiva.

Ricordiamo, a margine, che nella sentenza n. 21 del 2005 la Corte costituzionale ha affermato “l’incertezza che attualmente contrassegna la nozione di capacità contributiva” a proposito della possibilità di annoverare fra gli indici di capacità contributiva anche parametri connessi con il diverso status sociale dei vari contribuenti. Se da una parte risulta sufficientemente chiaro che  il contribuente non possa discutere sulla quantificazione del reddito collegato al bene indice di cui ha la disponibilità (Cassazione 14665/06), è anche vero che i giudici di piazza Cavour hanno affermato che la disponibilità dei beni indici rappresenta “una presunzione di ‘capacità contributiva’ da qualificare ‘legale’ ai sensi dell’art. 2728 c.c., perché è la stessa legge che impone al fatto (certo) di tale disponibilità la esistenza di una capacità contributiva….il giudice tributario non ha il potere di togliere a tali elementi la capacità presuntiva contributiva” (Cassazione 12187/2009).

Il giudice di merito può solo valutare la idoneità della prova offerta dal contribuente a superare la presunzione legale posta dalla norma a favore dell’organo accertatore.

Inoltre, ricordando il parere del Garante della privacy del 21 novembre 2013, e ritenuta la necessità di stabilire il contenuto induttivo degli elementi indicativi di capacità contributiva sulla base dei quali può essere fondata la determinazione sintetica del reddito o del maggior reddito complessivo delle persone fisiche applicabile agli accertamenti dei redditi per gli anni d’imposta a decorrere dal 2011, con il Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze del 16 settembre 2015 (pubblicato sulla G.U. del 25/09/2015) vengono individuate le regole applicative dello strumento accertativo a partire dall’annualità 2011.

Viene sancito che ai fini della determinazione sintetica del reddito complessivo delle persone fisiche, in presenza di spese indicate nella tabella A, l’ammontare risultante dalle informazioni presenti in Anagrafe tributaria si considera prevalente rispetto a quello calcolato induttivamente.

L’attuale disciplina del redditometro è stata ridisegnata dall’articolo 22 del decreto legge 78/2010, che, allo scopo di adeguare l’accertamento sintetico al mutato contesto socio-economico, rendendolo più efficiente e dotandolo di garanzie per il contribuente, anche mediante il contraddittorio, ha modificato i commi dal quarto all’ottavo dell’articolo 38 del DPR 600/1973 e, per quello che attiene al caso in esame, rileva il fatto che l’ufficio, prima di emanare l’accertamento, ha l’obbligo di instaurare il contraddittorio con il contribuente invitandolo a comparire di persona o tramite rappresentanti per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento (ossia, per spiegare i motivi delle incoerenze tra reddito dichiarato e spese sostenute) nonché, successivamente, di avviare il procedimento di accertamento con adesione (comma settimo).

Come risulta dai fatti in esame una contribuente riceveva due avvisi di accertamento, nei quali l’ufficio tributario rideterminava in via sintetica, ai sensi dell’art. 38, comma 4, DPR 600/1973, il reddito complessivo per l’anno d’imposta 2005 in € 133.522,00 a fronte di un reddito imponibile dichiarato di € 36.952,00.

Il controllo della posizione fiscale della contribuente traeva origine dalla segnalazione rinvenuta in lista AU della L. perché a suo nome, a fronte del reddito dichiarato emergeva, per l’anno 2005, l’immatricolazione di un’autovettura di lusso oltre alla proprietà di dieci immobili, per sei dei quali la contribuente aveva una percentuale di possesso pari al 100% e per gli altri quattro una percentuale di possesso inferiore.

L’ufficio inviava alla contribuente apposito questionario a cui la L. non dava risposta, perdendo i relativi procedimenti conclusi davanti la giustizia tributaria. Da qui il ricorso in Cassazione.

I Supremi giudici non hanno  però accolto l’istanza della contribuente, giudicando che “Secondo la ricorrente, per un primo aspetto delle doglianze mosse alla sentenza impugnata, la CTR ha considerato legittimo l’accertamento effettuato dall’Amministrazione, mentre, in realtà, l’Ufficio avrebbe erroneamente esercitato il proprio potere di accertamento, omettendo di acquisire la documentazione necessaria ed utile per la determinazione della capacità reddituale della stessa contribuente, incorrendo in tal modo in una carenza d’istruttoria. Peraltro la ricorrente, prospettando tale motivo, dimentica che l’Ufficio ha ritualmente richiesto alla L., mediante invio di apposito questionario, ogni informazione utile per la corretta valutazione della sua posizione contributiva, e che la ricorrente a tale questionario non ha fornito alcuna risposta. Nessuna censura può quindi essere mossa alla sentenza impugnata, sotto il profilo appena considerato, dato il mancato adempimento da parte della stessa contribuente dell’onere su di lei gravante di esibire o trasmettere all’Ufficio la documentazione necessaria ed utile per la determinazione della sua capacità reddituale, in risposta al questionario a lei inviato dall’Amministrazione Finanziaria.Per un secondo profilo sotteso alle censure mosse alla sentenza impugnata dalla contribuente – che risulta peraltro sempre dimentica della mancata risposta al questionario inviatole e della preclusione che ne è derivata – la CTR avrebbe omesso di prendere in considerazione e di valutare la documentazione prodotta dalla contribuente sia in sede di accertamento con adesione sia nel giudizio di primo grado, con ciò violando il disposto di cui all’art. 116 cod. proc. civ..In realtà, la CTR ha compiutamente valutato la documentazione prodotta, giungendo ad una sintetica qualificazione di non idoneità di tale documentazione a suffragare le ragioni della contribuente, affermando testualmente: «come la contribuente non abbia MAI fornito una benché minima traccia di prova di quanto asserito». Il giudizio circa «l’assoluta mancanza di documentazione a suffragio di quanto asserito» formulato nella sentenza impugnata risulta pienamente condivisibile.

Non si può infatti riconoscere valenza probatoria del prezzo effettivamente pagato per l’acquisto dell’autovettura F. al solo certificato di proprietà, al relativo libretto di circolazione ed alla valutazione di un esperto o alle quotazioni risultanti da una rivista. Generiche sono poi le affermazioni della contribuente circa l’uso dei due immobili (Monza e Desenzano del Garda) da parte della F.S., affermazioni che risultano supportate dalla semplice Visura Camerale, senza indicazione alcuna del soggetto che ne sosteneva le spese e senza alcun atto registrato risultante dall’Anagrafe Tributaria (come risulta dal controricorso a foglio 6), nemmeno come semplice comodato d’uso.  Per quanto poi riguarda l’immobile di Venezia, identificato con la sigla RE03, nonostante specifica richiesta fatta dall’accertatore nella procedura di accertamento per adesione, il contratto di mutuo stipulato per l’acquisto dell’immobile nel 1999 non era mai stato esibito dalla contribuente né in sede amministrativa né in sede giudiziaria, non consentendo in tal modo di individuare l’effettivo importo del prestito.  Alla luce di quanto appena esposto, appare fondato il giudizio, formulato dalla CTR, circa l’inidoneità della documentazione prodotta dalla contribuente a suffragare le sue ragioni e ad intaccare la validità e fondatezza dell’accertamento induttivo effettuato dall’Ufficio. Tale inidoneità infine rende del tutto infondato l’ultimo profilo sotteso alle doglianze formulate, quello inerente all’insussistenza, secondo il comma 6 dell’art. 38 d. P. R. 600/1973 in vigore ratione temporis, dello scostamento di almeno un quarto tra reddito dichiarato e reddito accertato per l’anno 2005 e della conseguente caducazione automatica anche dell’avviso di accertamento per l’anno 2006. Conclusivamente, l’infondatezza dei motivi di ricorso comporta la conferma della sentenza impugnata ed il rigetto del ricorso”.

Corte di  Cassazione – Ordinanza 23 giugno 2019, n. 16964

Sul ricorso iscritto al n. 23880/2013 R.G. proposto da:

L. L. , rappresentata e difesa dall’ Avv Pietro Garbarino del Foro di Brescia presso il cui studio è elettivamente domiciliata in Brescia via Malta 3

– ricorrente-

Contro AGENZIA DELLE ENTRATE  in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato presso i cui uffici è domiciliata in Roma , via dei Portoghesi n.12,

– controricorrente –

Avverso la sentenza della  Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, Sezione 28, n.10/28/2013 depositata il 19 febbraio 2013;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/04/2019 dal Consigliere Italo Mario Ghitti;

Rilevato che

L’Agenzia delle Entrate, con deposito presso la Casa Comunale di Triuggio (MB) in data 3/10/2011, notificava alla contribuente L.L. due avvisi di accertamento n. T9501A202847/2010 e n. T9501A202847/2010, con i quali rideterminava in via sintetica, ai sensi dell’art. 38, comma 4, decreto Presidente della Repubblica 29 settembre 1973 n. 600, il reddito complessivo per l’anno d’imposta 2005 in € 133.522,00 a fronte di un reddito imponibile dichiarato di € 36.952,00, nonché il reddito complessivo per l’anno di imposta 2006 in € 111.940,00 a fronte di un reddito imponibile dichiarato pari ad € 18.251,00.

Il controllo della posizione fiscale della contribuente traeva origine dalla segnalazione rinvenuta in lista AU della L. perché a suo nome, a fronte del reddito dichiarato emergeva per l’anno 2005 l’immatricolazione di un’autovettura F., cavalli fiscali 39, oltre alla proprietà di 10 immobili, per sei di tali immobili la contribuente aveva una percentuale di possesso pari al 100% e per gli altri quattro una percentuale di possesso inferiore.

L’Ufficio inviava alla contribuente apposito questionario a cui la L. non dava risposta.

L’Amministrazione quindi accertava a carico della contribuente, per l’anno 2005, una maggiore IRPEF per € 44.038,66, una maggiore Addizionale regionale di € 1.256,55 ed una maggiore Addizionale comunale di € 545,00 , irrigando una sanzione pecuniaria unica pari ad € 40.938,00.

Per l’anno 2006 accertava una maggiore IRPEF pari ad € 38.920,78, una maggiore Addizionale regionale di € 1.422,38 ed una maggiore Addizionale comunale di € 513,43; effettuato il cumulo giuridico tra le sanzioni irrogate per periodi di imposta diversi determinava una sanzione pecuniaria unica di € 77.921,00.

La contribuente, avuta la notifica dei due avvisi di accertamento, presentava istanza di accertamento con adesione e veniva invitata dall’Ufficio al contradditorio per esperire un tentativo di determinazione del reddito mediante adesione. In tale sede la contribuente segnalava che l’autovettura F. targata (…) non era nuova ma usata, in quanto già immatricolata nel 1998 in Germania e da lei acquistata con nuova immatricolazione, nel 2005, da concessionario italiano e che tre degli immobili (quelli contrassegnati dalle sigle RE03, RE05 e RE06) non erano nella sua disponibilità in quanto locati o concessi in uso a soggetti diversi.

Il tentavo di accertamento con adesione non dava esito positivo.

La contribuente proponeva ricorso alla CTP di Milano, allegando, all’atto introduttivo del giudizio, documentazione già esibita nel corso del contraddittorio precedente.

La CTP adita, con sentenza 352/21/11 depositata il 13/12/2011 rigettava il ricorso.

Avverso tale sentenza L.L. proponeva appello alla CTR di Milano, che con sentenza n. 10/28/2013 depositata il 19 febbraio 2013 rigettava l’appello statuendo che «l’assoluta mancanza di documentazione a suffragio delle argomentazioni difensive sostenute e nell’atto introduttivo del giudizio di primo grado e nell’atto di appello non consentiva di modificare la sentenza impugnata».

La contribuente propone ricorso per la cassazione di tale sentenza deducendo due motivi.

L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.

Considerato che

Con il primo motivo di ricorso – Erronea e/o falsa applicazione dell’art. 116 cod. proc. civ. – Omessa valutazione della documentazione posta dalla Signora L. a fondamento delle proprie argomentazioni – vizio di motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio (art. 360,comma 1, n. 5, cod. proc. civ. – la contribuente si duole che la CTR fondi la propria decisione comportante il rigetto dell’appello proposto sulla « assoluta mancanza di documentazione a suffragio di quanto asserito» dalla stessa ricorrente, nonostante la documentazione da lei prodotta , sia nella procedura d’accertamento con adesione sia nel giudizio di primo grado, documentazione richiamata anche nel giudizio d’appello. Da tale documentazione emergerebbero, in particolare, l’erroneità degli indici di capacità contributiva accertati dall’Ufficio nei confronti della L. e l’insussistenza del maggior reddito accertato dalla stessa Amministrazione Finanziaria.

L’Ufficio infatti, come si legge nell’avviso di accertamento per l’anno 2005 e come lamenta la contribuente, è partito dal presupposto che l’autovettura F.M. 550 targata (…) fosse nuova e quindi ai fini dell’accertamento dell’incremento patrimoniale per l’anno d’imposta 2005 ha considerato il prezzo di mercato dell’autoveicolo nuovo di ammontare pari ad € 188.658, mentre dalla documentazione prodotta (certificato di proprietà e libretto di circolazione) risultava che l’autovettura non era nuova ed aveva già sette anni, essendo stata immatricolata la prima volta in Germania nel 1998 ed essendo stata acquistata dalla L. nel 2005, provvedendo a nuova immatricolazione, da un concessionario italiano per un valore di mercato di € 68.064,00 (valutazione di un esperto e della Rivista Quattroruote).

L’immobile sito in Venezia, identificato con la sigla RE03, nei due anni d’imposta oggetto di accertamento non era nella disponibilità della L., ma era stato locato a R.F. con contratto di locazione registrato.

Gli immobili siti in Monza e Desenzano del Garda, identificati con le sigle RE05 e RE06, non erano nella disponibilità della contribuente in quanto concessi in uso quale sede legale e sede secondaria, alla F.S., società amministrata dalla contribuente e che sosteneva le relative spese (visura camerale di tale società). Conclusivamente, sulla base della documentazione prodotta, la ricorrente sostiene che , non avendo la disponibilità dei tre immobili indicati, le cui spese di mantenimento, comprese le rate di mutuo accese dalla contribuente per l’immobile di Venezia, non potevano essere considerate come indice di capacità contributiva.

Infine, tenuto conto dell’effettivo valore di mercato dell’autovettura, non sussiste, secondo il comma 6 dell’art. 38 d. P. R. 600/1973 in vigore ratione temporis, lo scostamento di almeno un quarto tra reddito dichiarato e reddito accertato per l’anno 2005, con l’ulteriore conseguenza che l’insussistenza di tale scostamento comporta la caducazione automatica anche dell’avviso di accertamento per l’anno 2006.

Con il secondo motivo di ricorso – Erronea o falsa applicazione dell’art. 38 d.P.R. 600/1973 – la contribuente lamenta che la sentenza impugnata abbia ritenuto legittimi gli avvisi di accertamento de quo, nonostante tali avvisi fossero frutto di un errato esercizio del potere di accertamento da parte dell’amministrazione finanziaria che ha omesso di acquisire documentazione necessaria e utile per procedere alla rideterminazione del reddito della contribuente , documentazione che, esibita poi dalla contribuente, era già in possesso della stessa Amministrazione Finanziaria, come il contratto di locazione registrato dell’immobile di Venezia, o delle risultanze del P.R.A. per l’autovettura o della Visura camerale per gli immobili di Monza e di Desenzano del Garda.

Le censure mosse dalla contribuente alla sentenza impugnata sono connesse e possono essere valutate in modo unitario, per i diversi profili sottesi a tali censure.

Secondo la ricorrente, per un primo aspetto delle doglianze mosse alla sentenza impugnata, la CTR ha considerato legittimo l’accertamento effettuato dall’Amministrazione, mentre, in realtà, l’Ufficio avrebbe erroneamente esercitato il proprio potere di accertamento, omettendo di acquisire la documentazione necessaria ed utile per la determinazione della capacità reddituale della stessa contribuente , incorrendo in tal modo in una carenza d’istruttoria.

Peraltro, la ricorrente, prospettando tale motivo, dimentica che l’Ufficio ha ritualmente richiesto alla L., mediante invio di apposito questionario, ogni informazione utile per la corretta valutazione della sua posizione contributiva, e che la ricorrente a tale questionario non ha fornito alcuna risposta.

Nessuna censura può quindi essere mossa alla sentenza impugnata, sotto il profilo appena considerato, dato il mancato adempimento da parte della stessa contribuente dell’onere su di lei gravante di esibire o trasmettere all’Ufficio la documentazione necessaria ed utile per la determinazione della sua capacità reddituale, in risposta al questionario a lei inviato dall’Amministrazione Finanziaria.

Per un secondo profilo sotteso alle censure mosse alla sentenza impugnata dalla contribuente – che risulta peraltro sempre dimentica della mancata risposta al questionario inviatole e della preclusione che ne è derivata – la CTR avrebbe omesso di prendere in considerazione e di valutare la documentazione prodotta dalla contribuente sia in sede di accertamento con adesione sia nel giudizio di primo grado, con ciò violando il disposto di cui all’art. 116 cod. proc. civ..

In realtà, la CTR ha compiutamente valutato la documentazione prodotta, giungendo ad una sintetica qualificazione di non idoneità di tale documentazione a suffragare le ragioni della contribuente, affermando testualmente: «come la contribuente non abbia MAI fornito una benché minima traccia di prova di quanto asserito».

Il giudizio circa «l’assoluta mancanza di documentazione a suffragio di quanto asserito» formulato nella sentenza impugnata risulta pienamente condivisibile.

Non si può infatti riconoscere valenza probatoria del prezzo effettivamente pagato per l’acquisto dell’autovettura F. al solo certificato di proprietà, al relativo libretto di circolazione ed alla valutazione di un esperto o alle quotazioni risultanti da una rivista. Generiche sono poi le affermazioni della contribuente circa l’uso dei due immobili (Monza e Desenzano del Garda) da parte della F.S., affermazioni che risultano supportate dalla semplice Visura Camerale, senza indicazione alcuna del soggetto che ne sosteneva le spese e senza alcun atto registrato risultante dall’Anagrafe Tributaria (come risulta dal controricorso a foglio 6), nemmeno come semplice comodato d’uso.

Per quanto poi riguarda l’immobile di Venezia, identificato con la sigla RE03, nonostante specifica richiesta fatta dall’accertatore nella procedura di accertamento per adesione, il contratto di mutuo stipulato per l’acquisto dell’immobile nel 1999 non era mai stato esibito dalla contribuente né in sede amministrativa né in sede giudiziaria, non consentendo in tal modo di individuare l’effettivo importo del prestito.

Alla luce di quanto appena esposto, appare fondato il giudizio, formulato dalla CTR, circa l’inidoneità della documentazione prodotta dalla contribuente a suffragare le sue ragioni e ad intaccare la validità e fondatezza dell’accertamento induttivo effettuato dall’Ufficio.

Tale inidoneità infine rende del tutto infondato l’ultimo profilo sotteso alle doglianze formulate, quello inerente all’insussistenza, secondo il comma 6 dell’art. 38 d. P. R. 600/1973 in vigore ratione temporis, dello scostamento di almeno un quarto tra reddito dichiarato e reddito accertato per l’anno 2005 e della conseguente caducazione automatica anche dell’avviso di accertamento per l’anno 2006.

Conclusivamente, l’infondatezza dei motivi di ricorso comporta la conferma della sentenza impugnata ed il rigetto del ricorso.

Attesa la soccombenza, parte ricorrente deve essere condannata al pagamento delle spese del giudizio di legittimità in favore dell’Agenzia delle Entrate, come liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento in favore dell’Agenzia delle Entrate delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 6.000,00 , oltre eventuali spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002 dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte della ricorrente principale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1 bis dello stesso articolo 13.

Così deciso in Camera di Consiglio il 29 aprile 2019

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